8.3. Особенности оценки объемных показателей

при отсутствии производственной деятельности

Отсутствие производственной деятельности может

выражаться в прекращении выпуска

а) только товарной продукции. При этом отсутствует

выпуск готовой продукции, а незавершенное производство

- детали, узлы, сборочные единицы производятся,

б) только незавершенного производства. Предпри-

ятие лишь выпускает готовую продукцию, вырабатывая

ранее созданный задел деталей, узлов и т.п. Незавершенное

производство в виде задела на следующий период при этом

не создается,

в) как товарной продукции, так и незавершенного

производства. Это состояние полного прекращения произ-

водственной деятельности.

Причины остановки производства могут быть раз-

личными.

В любом случае аналитику желательно диагности-

ровать такую ситуацию. Покажем, как это сделать по

внешней бухгалтерской отчетности с использованием ме-

тодов, рассмотренных в предыдущих разделах.

Распознание ситуации, выражающееся в прекраще-

нии выпуска незавершенного производства, осложняется

тем, что движение стоимости по "цепочке" счетов произ-

водства и реализации продукции не всегда совпадает с

движением самой продукции (как физических объектов).

Причина такого различия - деление затрат на прямые и на-

кладные (косвенные) и применение различных методов

включения накладных затрат в себестоимость продукции.

Прямые затраты связаны с производством конкрет-

ного вида продукции. Обычно это - сырье, основные мате-

риалы, комплектующие изделия, прямая заработная плата.

Эти затраты включаются в себестоимость той продукции, с

производством которой они связаны. Они включаются в

себестоимость валовой продукции, как только эта продук-

ция запущена в производство. Поэтому, если в процессе

анализа удается установить, что в отчетном периоде в дебет

счета 20 списывались прямые затраты, можно сделать вы-

вод, что предприятие осуществляло выпуск незавершенно-

го производства. Вместе с тем следует помнить, что вало-

вая продукция может нарастать и без производственной

деятельности

Примером может служить сумма износа основных

фондов. Действует производство или нет, износ все равно

начисляется.

Косвенные затраты связаны с производством не-

скольких видов продукции. В себестоимость продукции эти

затраты включается в соответствии с методологией, вы-

бранной предприятием самостоятельно. Основные вариан-

ты следующие:

а) они в полном объеме относятся в дебет счета 46,

б) они включаются в себестоимость отдельных ви-

дов продукции по дебету счета 20,

в) комбинация перечисленных вариантов.

Такая вариантность затрудняет анализ. Например,

отсутствие накладных расходов в дебете счета 20 может

означать как отсутствие производства валовой продукции,

так и отнесение полной суммы этих расходов в дебет счета

46. Разобраться же по внешней бухгалтерской отчетности в

том, какой вариант списания применяет предприятие, мож-

но не всегда.

С полной уверенностью об отсутствии выпуска не-

завершенного производства можно сказать в случаях

а) когда сумма прямых и накладных расходов равна

нулю. Это ситуация, при которой равняются нулю строки

030 и 040 формы 2 и объем валовой продукции, рассчитан-

ный по формуле (8.7). Эту ситуацию легко распознать по

внешней бухгалтерской отчетности, однако на практике

она почти не встречается, так как даже при отсутствии вы-

пуска незавершенного производства предприятие может

осуществлять расходы;

б) когда сумма прямых и накладных расходов равна

накладным расходам. Это ситуация, когда объем валовой

продукции, рассчитанный по формуле (8.7), равен сумме

строк 030 и 040 формы 2. Ситуация распознается по внеш-

ней бухгалтерской отчетности, однако встречается только в

том случае, когда предприятие относит всю сумму наклад-

ных расходов на счет 46, что также встречается достаточно

редко.

Таким образом, характерным признаком отсутствия

выпуска незавершенного производства в отчетном периоде

будет выполнение условия

Свп=Снакл , (8.8)

где Снакл - стоимость накладных расходов, списы-

ваемых в дебет счета 46, руб. Рассчитывается как сумма

строк 030 и 040 формы 2,

Свп - себестоимость валовой продукции отчетного

периода, руб. Рассчитывается по формуле (8.7)

Однако условие (8.8) не универсально. Оно верно

лишь в том случае, когда вся сумма накладных расходов

списывается на счет 46. Иными словами, аналитик должен

иметь в виду, что

а) если указанное равенство выполняется, то в от-

четном периоде выпуска незавершенного производства не

было,

б) если это равенство не выполняется, это не означа-

ет, что выпуск незавершенного производства в отчетном

периоде был. Его могло и не быть. Однако точно иденти-

фицировать ситуацию только по внешней бухгалтерской

отчетности в этом случае невозможно.

Теперь рассмотрим, как распознать ситуацию, вы-

ражающуюся в прекращении выпуска товарной продукции.

По нашему мнению это - более важный случай, чем преды-

дущий.

Производство товарной продукции равнозначно вы-

пуску готовых изделий из цехов и поступлению их на склад

готовой продукции. Себестоимость этой продукции пере-

носится из кредита счета 20 в дебет счета 40.

Если нет выпуска продукции, то нет и переноса

стоимости между счетами. Все затраты, как прямые, так и

косвенные, отнесенные в дебет счета 20, в этом случае как

бы блокируются в остатках незавершенного производства

до выхода товарной продукции. А себестоимость товарной

продукции, рассчитанная по формуле (8.4), равна нулю.

Однако сказанное имеет место лишь для случая, когда на-

кладные расходы полностью относятся на счет 20, то есть в

форме 2 строки 030 и 040 нулевые.

Если же накладные расходы полностью или частич-

но попадают в форму 2, то независимо от того - был в от-

четном периоде выпуск товарной продукции или нет, себе-

стоимость товарной продукции при расчете по формуле

(8.4) отлична от нуля. Однако в случае отсутствия выпуска

себестоимость товарной продукции равна стоимости на-

кладных расходов, указанных в форме 2.

Таким образом, характерным признаком отсутствия

выпуска товарной продукции в отчетном периоде будет

выполнение условия

Стп = Снакл , (8.9)

где Снакл - стоимость накладных расходов, списы-

ваемых в дебет счета 46, руб. Рассчитывается по форме 2,

Стп - себестоимость товарной продукции отчетного

периода, руб. Рассчитывается по формуле (8.4).

Условие (8.9) действует для любого метода списания

накладных расходов. Кроме того, если оно выполняется -

167 168

товарный выпуск отсутствует, и наоборот: если товарный

выпуск отсутствует - условие выполняется.

Алгоритм выявления отсутствия выпуска товарной

продукции в отчетном периоде выглядит следующим обра-

зом:

а) по формуле (8.4) рассчитывается себестоимость

товарной продукции;

б) по форме 2 сложением строк 030 и 040 рассчиты-

вается сумма накладных расходов;

в) если себестоимость товарной продукции равна

рассчитанной сумме накладных расходов, выпуск товарной

продукции в отчетном периоде отсутствовал. В противном

случае он был.

Следует отметить, что приближение значения Стп к

значению Снакл свидетельствует, как правило, о сокраще-

нии производства товарной продукции.

Рассмотрим пример. В таблицах 8.3, 8.4, 8.5 приве-

дены фрагменты состояния бухгалтерских счетов по ре-

зультатам отчетного периода. По условию примера в каж-

дом из вариантов отсутствует как товарный выпуск, так и

производство незавершенной продукции. Отличие между

вариантами в следующем:

вариант 1: накладные расходы со счетов 26 и 43 це-

ликом списываются на счет реализации и попадают в фор-

му 2,

вариант 2: накладные расходы целиком списывают-

ся на счет 20, строки 030 и 040 в форме 2 - нулевые,

вариант 3: часть накладных расходов (счет 43) отно-

сится на счет 20, другая часть (счет 26) - на счет реализа-

ции, в форме 2 показываются только накладные расходы со

счета 26.

В нижней части каждой из таблиц приведен расчет

объемных показателей производства и реализации, а также

накладных расходов по форме 2. Видно, что отсутствие то-

варного выпуска диагностируется в каждом из вариантов, в

то время, как отсутствие выпуска незавершенного произ-

водства - лишь в первом варианте.

Итак, общая схема анализа наличия производствен-

ной деятельности предприятия в отчетном периоде выгля-

дит следующим образом:

1. по формуле (8.2) рассчитывается себестоимость

реализованной продукции,

2. по формуле (8.3) рассчитывается себестоимость

отгруженной продукции,

3. по формуле (8.4) рассчитывается себестоимость

товарной продукции,

4. по формуле (8.7) рассчитывается себестоимость

валовой продукции,

5. если Снакл = Стп, то в отчетном периоде произ-

водственная деятельность, связанная с выпуском товарной

продукции отсутствовала; в противном случае товарный

выпуск был,

6. если Снакл = Свп, то в отчетном периоде произ-

водственная деятельность, связанная с выпуском валовой

продукции отсутствовала; в противном случае результат

неопределенен.

Таблица 8.3

Вариант 1

Номер

счета

Сальдо

начальное

Оборот по

дебету

Оборот по

кредиту

Сальдо

конечное

26 - 100 100 -

43 - 50 50 -

20 500 - - 500

40 1120 - 650 470

45 100 650 700 50

46 - 700+100+50=850 850 -

Срп=850 Снакл=100+50=150

Соп=850+50-100=800

Стп=800+470-1120=150

Свп=150+500-500=150

Стп=Снакл, Свп=Снакл

Таблица 8.4

Вариант 2

Номер

счета

Сальдо

начальное

Оборот по

дебету

Оборот по

кредиту

Сальдо

Конечное

26 - 100 100 -

43 - 50 50 -

20 500 100+50-150 - 650

40 1120 - 800 320

45 100 800 850 50

46 - 850 850 -

Срп=850 Снакл=0

Соп=850+50-100=800

Стп=800+320-1120=0

Свп=0+650-500=150

Стп=Снакл, Свп≠Снакл

Таблица 8.5

Вариант 3

Номер

счета

Сальдо

начальное

Оборот по

дебету

Оборот по

кредиту

Сальдо

конечное

26 - 100 100 -

43 - 50 50 -

20 500 50 - 550

40 1120 - 700 420

45 100 700 750 50

46 - 750+100-850 850 -

Срп=850 Снакл=0

Соп=850+50-100=800

Стп=800+420-1120=100

Свп=100+550-500=150

Стп=Снакл, Свп≠Снакл